28.11.12

EXENCION IVA Y RENUNCIA A LA EXENCION

Resolución TEAC 21-06-2012

¿Cómo se cumplen los requisitos exigidos para tener derecho a la renuncia a la exención del IVA prevista en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 (LIVA) que en su versión 31.10.2012 dice así?:

"Las exenciones relativas a los números 20 (entrega de fincas rústicas y terrenos no edificables), 21 (entrega de terrenos a juntas de compensación y adjudicaciones efectuadas por dichas juntas) y 22 (segundas y ulteriores entregas de edificaciones) del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.
Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales".

El desarrollo reglamentario se efectúa por el artículo 8.1 del RIVA:

"La renuncia a las exenciones reguladas en los números 20, 21 y 22 del apartado uno del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, deberá comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.
        
La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del impuesto soportado por las adquisiciones de los correspondientes bienes inmuebles".


Por tanto la renuncia a la exención regulada en el art. 20.Uno.22 de la Ley del Impuesto queda sujeta al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1.- Que el adquirente (el comprador, para entendernos) sea un sujeto pasivo del IVA que actúe en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

 2.- Que el adquirente (comprador), en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del IVA soportado por las correspondientes adquisiciones.


3.- Que el adquirente (comprador) declare por escrito las dos circunstancias anteriores al transmitente (al vendedor): (1) que es sujeto pasivo del IVA que en "esta operación" está actuando en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y (2) que en función de su destino previsible tiene derecho a la deducción total del IVA soportado por la correspondiente adquisición.

4.- Que el transmitente (vendedor) comunique fehacientemente al adquirente (comprador) la renuncia (a la exención del IVA) con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien.

CUMPLIMIENTO DE LOS REQUISITOS FORMALES:

El artículo 8 del RIVA obliga a dos circunstancias:

-a.- Comunicación fehaciente del transmitente (vendedor) al adquirente (comprador) con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes.

-b.- Declaración escrita suscrita por el adquirente (comprador), haciendo constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del Impuesto soportado en la adquisición.


Desarrolo de a.- ¿Cómo debe ser la comunicación fehaciente de la renuncia a la exención del IVA por el transmitente al adquirente?

La necesidad de notificación "fehaciente" no implica necesariamente intervención del Notario, pero sí debe existir constancia efectiva de la notificación, en el momento de la entrega del bien. Normalmente se suele incluir en la propia escritura pública de transmisión. 
La DGT en resolución de 10.05.96 entendió que se considera "renuncia comunicada fehacientemente" la constancia en escritura pública de que el transmitente ha recibido una suma de dinero en concepto de IVA aunque no aparezca la renuncia expresamente a la exención, toda vez que, con la referida indicación, se cumple suficientemente el requisito establecido reglamentariamente, con el que se pretende que ambas partes conozcan el Impuesto al que se somete la operación, mediante una manifestación que igualmente haga fe frente a terceros (la Hacienda Pública en este caso).

Por tanto, hay que entender que no resulta esencial que aparezca literalmente en la escritura una renuncia expresa del transmitente a la exención del IVA, siendo suficiente la constancia de haberse repercutido el Impuesto en la propia escritura de compraventa, pues de esta forma es incuestionable que adquirente y transmitente manifiestan su intención y conocimiento indubitado de que la operación queda sujeta al IVA.

En conclusión, lo que verdaderamente interesa no es la constancia en la escritura del término "renuncia" sino el dato real del cumplimiento del fin perseguido en la norma, que no es otro que el de garantizar la posición del adquirente, frente a repercusiones no queridas, y este fin puede alcanzarse bien mediante la utilización del término "renuncia" en la escritura o a través de cualquier otro del que pueda derivarse que el transmitente renuncia, explícita o implícitamente a la exención, que propicia una opción en favor de la mecánica del tributo y no la exoneración del gravamen.»


De acuerdo con lo manifestado por el TS (st 14-03-06) al respecto, considera este TEAC que la mera indicación en escritura de transmisión de que "a dicha cantidad se le repercute el 16% de IVA" o similar ostenta el valor de la renuncia tácita o implícita de la exención del IVA.

Desarrollo de b.- ¿Cómo debe ser la declaración del adquirente sobre su condición de sujeto pasivo del impuesto con derecho a la deducción total del IVA soportado?

-Puede hacerse (y será lo habitual y deseable) en la propia escritura pública de transmisión.
-Puede hacerse también mediante un contrato (o en documento) privado. Problema de la fecha del documento en relación con el 1227 Código Civil (la fecha de un documento privado frente a terceros no se tendrá en cuenta hasta que se produzca cualquiera de los siguientes circunstancias: fallecimiento de alguno de los firmantes, incorporación a un registro público o conocimiento por algún funcionario por razón de su oficio).

Dice el TEAC que "no puede negarse validez a la fecha del documento privado aportado por el reclamante de la comunicación, de la misma fecha de la escritura de compraventa, por el hecho de que no se haya formalizado en documento público, o bien porque no se haya entregado a la Administración Tributaria con carácter previo a la realización de la operación, como única forma de acreditar que la comunicación se efectuó con anterioridad o al tiempo de efectuar la misma. La norma únicamente exige que tal comunicación se realice al transmitente al tiempo o con anterioridad al momento en que se efectúe la operación, hecho que queda acreditado con el documento privado aportado, pero no es exigible, en ningún caso, que el adquirente comunique a la Hacienda Pública que cumple los requisitos exigidos para una válida renuncia a la exención del IVA".

En el mismo sentido se pronuncia el Tribunal Supremo entre otras, en Sentencias de 11 de febrero de 2011 (Rec. n.º 4233/2006), Sentencia de 9 de junio de 2011 (Rec. n.º 6394/09) y de 21 de noviembre de 2011 (Rec. n.º 4741/2009).


En la STS 13-12-06 (FD 5º): "(...)ninguna norma exige que tal comunicación se realice en documento público; por eso el testimonio notarial aportado (...) en el que el representante de la sociedad transmitente declara que recibió tal comunicación del adquirente con carácter previo a la transmisión del inmueble permite dar por probado que, efectivamente tal comunicación se realizó con carácter previo a la entrega del hotel".


 STS 31-03-11 (Rec. nº. 6452/2009), que señala en su fundamento de derecho CUARTO:

"(...) basta que las partes se comuniquen la voluntad de renuncia y el cumplimiento de condiciones para la misma, debiendo ser estas comunicaciones entre las partes fehacientes y por escrito, sin que sea necesario la protocolización notarial de las comunicaciones para que surtan efectos frente a terceros. Ninguna norma exige que tales comunicaciones al transmitente y adquirente se realicen en documento público. Normalmente, la renuncia vendrá contenida en el propio documento notarial en el que se hace la transacción principal, pero ello no puede ser óbice para que el precepto pueda aplicarse también en aquellos supuestos en que la renuncia venga recogida en otro documento independiente, sea o no notarial, pues otra interpretación sería desvirtuar la finalidad perseguida por la norma y un camino fácil para burlar la Ley.(...)"

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1 comentario:

  1. Buenos días, de su estupendo artículo me surgen algunas dudas. Espero explicarme bien.
    Si existiera documento privado para la exención, pero no se llevase a cabo ninguna referencia en Escritura Pública, ni siquiera apunte de cantidad sobre ese concepto, pero si liquidaciones en las que se viera el acuerdo de las voluntades.
    ¿Sería posible que Hacienda pueda reclamar?
    ¿Es necesario que exista alguna referencia sobre la carga del impuesto en la Escritura?

    Muchas gracias

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