13.10.11

PRESTAMO SIN INTERES, DONACION ENCUBIERTA, INCREMENTO NO JUSTIFICADO


PRÉSTAMO VS DONACIÓN
Según DGT de la Rioja el negocio jurídico celebrado y origen de la liquidación no es un préstamo sin interés , sino una donación; sus alegaciones constituyen reiteración de las vertidas en vía administrativa. No se ha probado en ningún momento por la DGT que estemos ante una donación , pues se formalizó en su día por escrito un contrato de préstamo. Requisito del art. 1740 del Código Civil es la entrega dineraria por cierto tiempo, con obligación de devolución de la misma cantidad, y constan devoluciones parciales por parte de la persona prestataria; la cual recibió de su madre el dinero para la construcción de su vivienda, obligándose por tanto a devolverlo sin intereses y sin concreción de plazo, lo cual tampoco desnaturaliza, en lo que aquí interesa, el referido contrato de préstamo, sin que por lo tanto quepa hablar de negocio simulado.No habiendo desvirtuado la recurrente (la DGT) los fundamentos de la actuación administrativa recurrida, es lo procedente desestimar el recurso. TSJ La Rioja 16-11-05.
 La parte reclamante en vía económico-administrativa alegaba que no se trataba de una donación sino de un préstamo sin pago de intereses. Para resolver la cuestión planteada, debemos señalar que a la parte reclamante le corresponde acreditar el hecho en que basa su pretensión, en este caso, probar sin género de dudas que el importe percibido mediante una transferencia bancaria era un préstamo sin intereses y no una donación El artículo 114 de la Ley 230/63, de 28 de Diciembre, General Tributaria , vigente en el momento de la realización del hecho imponible (hoy 105 LGT) dispone que  quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, por lo que al contribuyente le correspondía probar su derecho, como es norma general en nuestro ordenamiento jurídico donde corresponde probar un hecho a quien lo alega. En este sentido, se pronuncia, el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , que establece que incumbe a la parte actora la carga de probar la certeza de los hechos de los que se desprenda el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda, y al demandado la carga de probar los hechos extintivos o impeditivos de las pretensiones deducidas en la demanda, de tal forma que sobre el reclamante en vía económico-administrativa recaía la carga de probar los hechos en los que fundamentaba su pretensión, lo que nos conduce a rechazar la pretensión impugnatoria de Don Germán que nada ha probado sobre la efectividad de un contrato de préstamo sin intereses al no aportar medio de prueba que así lo acredite, existiendo una motivación suficiente y detallada en la diligencia de colaboración remitida por la Agencia Estatal de Administración Tributaria a la Administración Autonómica. Estamos en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , quedando probado la existencia de un hecho imponible gravado en este tributo, por lo que no resulta aplicable la presunción de obtención de rentas establecida en el artículo 6,3 de la Ley 40/98, de 9 de Diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , al tratarse de una norma prevista para otra figura tributaria con la finalidad de eludir el pago del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por parte del que hubiera obtenido rentas, mientras que el hecho ahora constatado se desenvuelve dentro del Impuesto sobre Donaciones , donde es contribuyente Don Germán al ser el beneficiario de una donación , sin que haya aportado prueba que desvirtúe los hechos comprobados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria y que fueron comunicados a la Junta de Extremadura. La sentencia del Tribunal Supremo de fecha 8 de Junio de 2002 (EDJ 2002/25995 ) se refiere a un supuesto de hecho donde se acreditó la existencia de unpréstamo sin interés a diferencia del caso ahora contemplado donde no existe ninguna prueba sobre la celebración de este contrato. Conclusión tiene que haber contrato escrito de préstamo. TSJ Extremadura 6-07-2007.


 En el préstamo sin interés y ya hemos dicho que se descarta la simulación en este caso su esencia, su gratuidad te viene precisamente por la ausencia de interés alguno. Especular sobre posibles intereses según mercado y tráfico habitual es subvertir el carácter del contrato que se celebró y es extender los supuestos de hecho imponible a un supuesto no contemplado legalmente. La resolución del TEARA, pues ha de confirmarse por sus propios fundamentos, pues aún cuando estamos ante la adquisición de dinero bienes a título gratuito al venir obligado a devolver otro tanto de la misma especia y calidad dicha transmisión carece de contenido patrimonial.
Distinto sería el supuesto apuntado por la Administración Tributaria del desvalor que por el transcurso del tiempo sufre el dinero pues aunque sería posible la apreciación monetaria, lo normal es la depreciación, en la que se puede descubrir una ventaja a favor del prestatario y en contra del prestamista un perjuicio patrimonial, consistente entre el menor valor del dinero devuelto respecto del prestado. Mas hemos de convenir que en nuestro sistema, art° 1170 CC, se recoge el principio nominalista, frente al valor efectivo o real. Lo que conlleva que el art° 3 de la Ley del impuesto y el art° 9, deban de interpretarse conforme a las reglas generales que rige nuestro sistema contractual, a dicha realidad contractual; ciertamente resulta factible que se corrija las expresadas alteraciones de valor contractualmente, sin que ello suponga alteración del régimen fiscal que comentamos: también sería factible dicha corrección legalmente, pero dicha corrección para tener efectos fiscales en el impuesto que nos ocupa, necesariamente pasaría por ley formal que determinara y ampliara, en su caso, el hecho imponible, de considerarse que dicha corrección posee contenido patrimonial. Por lo que al no contemplarse expresamente en la  LGT, ha de concluirse que el supuesto que examinamos tampoco está incluido en el citado art° 3. TSJ Andalucía (Sevilla)16-04-2003.

RECONOCIMIENTO DE DEUDA
Se alega por la recurrente que nada está más lejos de la realidad que calificar, como hace la Inspección, el reconocimiento de deuda como una donación encubierta, pues si realmente hubiese sido una donación , no se hubiera efectuado el reconocimiento de deuda por parte de la actora en documento público, transformando lo que hasta ese momento habrían sido préstamos verbales entre ambas partes contratantes en un título ejecutivo, todo lo contrario a una aceptación de donación .
La presente controversia jurisdiccional se reduce a determinar si la escritura pública de 23 de junio de 2000, de reconocimiento de deuda, suscrito entre la recurrente y su madre, constituye un negocio jurídico simulado de donación en lugar de un préstamo sin pago de intereses y que podrá ser devuelto por la recurrente indefinidamente. Para resolver la cuestión planteada, debemos señalar que a la actora (la recurrente) le corresponde acreditar el hecho en que basa su pretensión, en este caso, probar sin género de dudas que el importe de 15.000.000 de pesetas (90.151,82 euros) percibido de su madre mediante diversas entregas anteriores al otorgamiento del referido documento público era un préstamo con carácter indefinido sin intereses y no una donación o transmisión lucrativa intervivos, como la califica la Inspección, con la exigencia de hacer tributar dicha adquisición por el Impuesto sobre Donaciones . El artículo 105 de la LGT dispone que quien haga valer su derecho deberá probar los hechos  constitutivos del mismo, por lo que al contribuyente le correspondía probar su derecho (...) de tal forma que sobre la reclamante en vía económico-administrativa, y ahora demandante, recaía la carga de probar los hechos en los que fundamentaba su pretensión, lo que nos conduce a estimar la pretensión impugnatoria deducida en demanda en la medida en que se ha probado cumplidamente la efectividad de un contrato de préstamo sin intereses , tal como se desprende del tenor de la escritura pública de fecha 23 de junio de 2000, de reconocimiento de la deuda que proviene de las sumas prestadas a la actora que su madre le ha efectuado, con carácter indefinido y sin interés , para el establecimiento de diversos negocios de aquella, así como de la adquisición de su vivienda habitual. Consta en la documentación aportada en el expediente la puesta en marcha de un negocio minorista de papelería por la recurrente en fecha 1 de octubre de 1996, la adquisición por esta de una vivienda en Gijón en fecha 8 de julio de 1998, y la constitución el 23 de junio de 2000 de una sociedad de responsabilidad limitada entre la recurrente y otra persona para la explotación de un solarium, operaciones todas que precisaban de una financiación económica que encuentra un origen lógico en las entregas de dinero que se dicen entre madre e hija en concepto de préstamo por contrato verbal, sin interés y sin plazo. Asimismo, están acreditadas dos transferencias bancarias en el año 2002 de la actora a favor de su madre, por importes respectivos de 6.000 euros y de 7.500 euros (devoluciones)
Se difiere así de la conclusión que alcanza la Administración tributaria, que ignorando la realidad de las condiciones acabadas de señalar, establece la presunción de que el acto gravado no era un préstamo , sino una donación o transmisión lucrativa intervivos, siendo así que se ajustaba en todo al concepto de préstamo contenido en el artículo 1740 del Código Civil que, específicamente, solo prevé el pago de intereses cuando se hubieren pactado, según artículo 1755 , y que las condiciones del negocio jurídico celebrado ( préstamo sin interés y sin plazo) fueron tenidas en cuenta correctamente en la autoliquidación en su día formulada por la actora en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, teniéndolo por exento en aplicación del artículo 88.I.B)15 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento del ITP y AJD. En definitiva, la Administración del hecho demostrado de la realidad del préstamo y de sus condiciones, así como también del cumplimiento estricto, en la posterior autoliquidación, de las condiciones establecidas en la ley no podía deducir, sin más, la conclusión de que el préstamo concertado no era tal sino una donación , pues no concurría "el enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano" que exigía el artículo 1253 del Código Civil -hoy derogado por la Disposición Derogatoria única, ap. 2.1º, de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , que lo ha sustituido por su artículo 386 - y que para el procedimiento de gestión tributaria sigue conservando, por fortuna, el artículo 108.2 de la LGT . Como señala el Tribunal Supremo, en sentencia de 8 de junio de 2002 , equiparar un préstamo sin interés , aunque sea con plazo dilatado de devolución, a una donación onerosa, o, lo que es lo mismo, decir que quien recibe un préstamo sin interés en tales condiciones está en la misma situación jurídica que quien recibe una donación , equivale tanto como no interpretar en sentido jurídico, como procede como primer estadio del procedimiento hermenéutico, y como imponía e impone la LGT en el artículo 12.2, un acto ajustado en todo a las prevenciones establecidas para el préstamo en el Código Civil y las tributarias de concreción de hecho imponible y base impositiva determinadas por el Texto Refundido a él aplicable. TSJ Asturias 03-04-2009.


INCREMENTO INJUSTIFICADO DE PATRIMONIO EN RENTA TRATADO DE JUSTIFICAR INVENTANDOSE UN PRESTAMO POR CONTRATO PRIVADO QUE LE DIO SU ABUELA
La parte actora fundamenta su recurso exclusivamente en la existencia de un préstamo (con condonación del 20 % de su importe) que concertó con su abuela en documento privado el 28 de noviembre de 1989 por un importe de 3.850.000 pesetas. A lo largo del recurso no defiende la actora ni justifica la diferencia entre esta cantidad y la suma de seis millones a la que asciende el incremento no justificado de patrimonio descubierto por la Inspección (...).
La recurrente se muestra contraria con la resolución impugnada por entender que el método seguido para la determinación de los incrementos no justificados de patrimonio (...) no se ajusta a Derecho;(...) que la Administración no ha llegado a aportar pruebas sólidas de que los ingresos que se han incorporado al cuerpo del acta tengan la condición de incrementos injustificados de patrimonio. A tal fin, la  LIRPF establece en su artículo 33.1 que son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél...; por su parte el artículo 39 dice que "Tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas los bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con la renta o patrimonio declarados por el contribuyente, así como la inclusión de deudas inexistentes en cualquier declaración por este impuesto o por el Impuesto sobre el Patrimonio, o su registro en los libros o registros oficiales.
Las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarán en la base liquidable general del período impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del período de prescripción".


El Tribunal Económico-Administrativo (...) declara que la Inspección Tributaria ha comprobado la existencia de un incremento de patrimonio que se cuantifica en el acta de disconformidad levantada, y que no es posible la explicación que ofrece la parte ahora actora de que ese incremento obedeció a la concesión de un préstamo por parte de su abuela en documento privado en 1989. El tan referido documento privado rezaba así: "Yo, Cecilia, presto a mi nieta Leonor, la cantidad de tres millones ochocientas cincuenta mil pesetas sin ningún tipo de interés y para que me los devuelva cuando ella buenamente pueda siempre y cuando anualmente me entregue una cantidad considerable, no quedando obligada a devolverme el veinte por ciento por compensación de trabajos y ayuda que me presta a mí". Ese documento muestra en primer lugar, una naturaleza particularmente híbrida, por un lado la de un préstamo sin interés, y por otro, la de una donación remuneratoria del artículo 619 del Código Civil, y encierra un contenido que esboza una voluntad de simple préstamo, se hace estipulando que no devengará interés, y que el reintegro de la cantidad que constituye su objeto depende de una circunstancia entre subjetiva y objetiva -cuando ella buenamente pueda-, en un plazo que no consigna, aunque el importe de esa devolución, tampoco sin concretar, si la condiciona a que sea anualmente una cantidad considerable. Acto seguido condona su veinte por ciento, no de una manera dadivosa, sino en reconocimiento de los trabajos y ayuda que la hoy actora le presta.
Así las cosas, todo queda reducido (...) a dilucidar si existe -como sostiene la parte recurrente- justificación suficiente que explique la procedencia de la cifra indicada, o tal como postula la Administración, no hay razón o explicación razonable de su afloramiento. La parte recurrente reitera (...) que esa cantidad tuvo su origen en un préstamo de su abuela y que la certeza de ese hecho (que el incremento injustificado de patrimonio se justifica con un préstamo de su abuela) se pone de manifiesto por dos razones: la primera, porque el documento privado de 28 de noviembre de 1989 en que así se materializó el contrato de préstamo se presentó ante el Ayuntamiento de Benizalón, y que su existencia real en la fecha en que se redactó ha quedado demostrada desde el punto y hora del fallecimiento de la prestamista, lo que sucedió el 13 de enero de 1990.

Planteada esta cuestión en los términos expuestos, debemos exponer que la disposición contenida en el art. 1.227 del Código civil , a propósito de la eficacia en cuanto a la fecha de los documentos privados frente a terceros -y tal condición de tercero concurre (...) en la Administración Tributaria- responde al principio de certeza jurídica, pues con ella se trata de dejar constancia del momento en que se suscribe el documento privado y del acuerdo de voluntades alcanzado por las partes que allí intervienen; por lo tanto, el título con que se transmite y el modo en que se lleva a cabo.
El artículo 1227 del Código Civil, determina que la fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que se hubiere incorporado o inscrito en un registro público, desde la muerte de cualquiera que lo firmaron o desde el día que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio. (...)En el documento privado suscrito con su abuela concurrían dos de las circunstancias que sirven para dar fe respecto de terceros de la fecha de dicho documento, y esas dos circunstancias eran: el fallecimiento de la prestamista y la presentación del documento ante el Ayuntamiento referido, si bien esta Sala desconoce porque la parte ni tan siquiera lo explica, el motivo por el que se presentó. Siendo todo ello cierto, no lo es menos que en ningún momento del expediente seguido ante la Administración ni ante esta Sala, se ha aportado el documento original (el del contrato de préstamo) cuyo paradero no sólo no asegura, sino que ni tan siquiera aventura, la ahora actora.
Lo que dice la Administración:
La Administración, consciente del respaldo que el (...) artículo 1227 del Código Civil le proporciona al documento privado, reconoce como no podía ser menos su fecha, mas le niega la virtualidad de que su contenido obedeciera a un efectivo préstamo por cuanto no hay el menor rastro de ese dinero (del dinero recibido), ni la indicación de la cuenta corriente o de otra índole de la que procediera esa cantidad, y para el hipotético supuesto que se defendiera que se entregó en efectivo porque la abuela de la recurrente dispusiera de esa cantidad en metálico, tampoco hay la menor huella de que ese dinero percibido, haya tenido su reflejo, mediante su ingreso, en alguna cuenta que a nombre de la recurrente existiera en cualquier entidad bancaria, además de poner en solfa que una cantidad percibida en noviembre de 1989, lo tuviera a su disposición sin exteriorizar el menor rastro de él, hasta el momento en que adquirió la parcela (un año aprox), cuya venta se formalizó en escritura pública otorgada el 14 de septiembre de 1990. Junto a estas reservas, el Tribunal Económico-Administrativo pone, igualmente de manifiesto, la falta de prueba de que esa cantidad, en el hipotético caso de que se hubiera realmente percibido, se hubiera invertido como parte del precio por la adquisición del solar que compró, y en cuya operación se detectó ese incremento patrimonial.
Lo que dice el TSJ:
(...)Poco creíble (...) la fórmula que sobre el origen de esa cantidad esboza la recurrente, la ausencia de cualquier manifestación que evidencie tanto la existencia real del importe del préstamo (o sea, la abuela no le prestó nada), como -y es un aspecto de notoria relevancia- que dicha cantidad fuera la que efectivamente formó parte del precio que satisfizo por la compra del solar (porque puede ser que recibiera un préstamo, pero no se justifica que el importe de dicho préstamo se destinara a comprar el solar)
(...) Dudas sobre la posible existencia del dinero objeto del préstamo: (...) no hay la menor constancia de que se incluyera como elemento activo de la herencia de la prestamista (el crédito frente a la nieta); no hay el menor rastro de que la ahora recurrente, en cuanto donataria en la porción del 20 % condonado que expresaba el documento privado, reflejara la misma en el Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones. Tampoco que en cumplimiento de la obligación de devolución de su importe, excepción hecha de la parte condonada, haya satisfecho ninguna cantidad, siquiera sea a los herederos. Por último, uno de los más destacados reparos que se le pueden oponer es que no hay ningún dato objetivo que permita aceptar que esa cantidad percibida como consecuencia del préstamo se destinara -recordemos casi un años después- a la adquisición del solar. En el contrato de préstamo no se consignaba el destino o aplicación de la cantidad prestada, y de ella no hay el menor vestigio en ninguna de las cuentas corrientes de la ahora demandante. En esta línea bueno será recordar que el contrato de simple préstamo, como lo denomina el Código civil , es uno de los denominados como reales, es decir, que se perfecciona con la recepción en préstamo de dinero, artículo 1753 del CC, y como, según entiende la Administración, no hay otra prueba de esa entrega que lo que afirma la recurrente y lo que refleja el documento privado, a cuya manifestaciones no acompaña ningún acto o vestigio ulterior acreditativo del efectivo recibimiento, o que, en una flexible interpretación, permitiera, al menos en base a esos indicios, estimar que se produjo efectivamente esa entrega, es por lo que esta Sala, no puede tampoco considerar que el tan reseñado documento privado actúe como respaldo incontrovertible de la existencia cumplida y plena tanto de la realidad de ese préstamo, como de que el mismo de haber existido se hubiera aplicado a la adquisición del solar, de ahí que se mantenga inalterada la presunción de que la cantidad tan aludida se pueda y deba considerar como incremento de patrimonio no justificado. TSJ Andalucía, Granada 25-06-2007.

(...) Liquidación a los demandantes de ganancias patrimoniales no justificadas con base en la existencia de pagos realizados, sin acreditar, a juicio de la Inspección, la existencia de rentas suficientes para sufragarlos (...)  39 actual LIRPF. Esta posibilidad se introdujo legalmente para someter a tributación, principalmente, rentas o bienes que pudieran aflorar en el patrimonio, y que no, se correspondiesen con los ingresos o patrimonio declarado por el contribuyente. (...) se permite legalmente la tributación de esa diferencia como una ganancia patrimonial siempre que la misma no haya podido ser justificada en ningún caso. Se persigue con ello, el efectivo sometimiento a gravamen de aquellas rentas o patrimonio del que se sea titular, o de aquel gasto o inversión realizada, cuya posesión o realización por el contribuyente no resulte justificada por el titular de las mismas. Por ello, al construirse dicho instituto sobre una presunción, se exige del órgano administrativo que realice un proceso deductivo razonable y razonado que finalice en la consideración y prueba administrativa de la existencia clara de unas rentas no declaradas previamente por el sujeto. Para tal labor se le permite a la Administración auxiliarse de una herramienta jurídica como son las presunciones, pero con garantías estrictas para la posición del contribuyente.
La aplicación de la presunción exige (...): debe de partirse de hechos ciertos y conocidos que permitan por una operación lógica fijar un hecho desconocido. De lo contrario, ante una falta probatoria de la Administración dirigida a determinar el hecho cierto del que dimana el presunto, estaríamos antes un indefensión patente y absoluta del administrado. En este sentido (...) la LGT establece que (...) quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo». Esta necesidad de una actividad probatoria administrativa suficiente no queda anulada (...) por el artículo 39 LIRPF que permite a la Administración Tributaria imputar, respetando las garantías necesarias, un incremento de patrimonio que, no esté justificado, amparándose en una presunción, por mucho que admita prueba en contrario del contribuyente. (...) es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano, como señalan tanto la jurisprudencia como la doctrina del Tribunal Constitucional; en la prueba de presunciones hay un elemento o dato objetivo (...):el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado. De él parte la inferencia, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que sea tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. (...)
(...) deberá en todo caso, incluirse el razonamiento en virtud del cual la Administración ha establecido la presunción, para verificar su control por parte de los órganos judiciales. O lo que es lo mismo la conjugación de tres elementos;(...) 1º: que aparezca acreditado el hecho base; 2º, que exista una relación lógica precisa entre tales hechos y la consecuencia extraída; y, 3º, que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica.
El primer requisito como cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de marzo de 1996, consiste sencillamente en la existencia de un incremento patrimonial que no se justifica con las rentas declaradas. Este hecho base debe de ser probado por la Administración, sin que respecto del mismo exista presunción legal alguna. (Hecho base = incremento patrimonial + que no se justifique con la declaración de renta ni de patrimonio) Ahora bien, el contribuyente, probado, en su caso, por la Administración dicho incremento patrimonial, le corresponderá probar, por el juego de la presunción iuris tantum aplicable al caso, el nexo entre su patrimonio preexistente y su ulterior gasto o inversión; esto es, le corresponderá aportar la prueba de que los elementos patrimoniales que se entienden ocultados provienen de rentas o negocios jurídicos declarados y que se hayan perfectamente justificados.
(...) 1º Dña. Filomena, la Inspección tiene acreditado en acta que, durante el año 2000, aquélla efectuó pagos por un importe total de 37.667.923 ptas; alegando una disponibilidad económica durante dicho ejercicio por importe de 34.648.017 ptas; por lo que no ha justificado el origen de los pagos efectuados en 2.000 por un importe de 3.019.906 ptas.; sin que dichos datos se hayan cuestionado por la demandante, de lo que cabe inferir probados los mismos -art. 145.3 LGT/1963 -; y, con base en ellos, planamente acomodada a Derecho la calificación de dicha diferencia como ganancia patrimonial no justificada -art. 39 LIRPF -.
la Administración niega la veracidad de tres contratos de préstamo con base en los cuales Dña. Filomena alega haber financiado los pagos del ejercicio 2000 en un importe de 17.000.000 ptas. Y lo hace con base en las siguientes pruebas y argumentos: primero, los contratos de préstamo, suscritos con Doña María por 7.000.000 ptas. el 11/04/2000, con D. Mario por 3.000.000 ptas. el 13/06/2000 y con Don. Pablo Jesús por 7.000.000 ptas. el 15/06/2000, fueron préstamos en efectivo, a devolver en 20 años libremente por la Sra. Filomena , sin estipular un plan de amortizaciones, y sin devengar intereses a favor del prestamista; segundo, los contratos de préstamo se instrumentalizan en documentos privados y están sellados por la Consellería de Economía y Hacienda, por lo que los mismos permiten acreditar la fecha pero no la veracidad o autenticidad del contenido respecto de terceros; tercero, la primera devolución de cantidades por Dña. Filomena se ha producido durante el período de inspección, cuando el obligado tributario tenía ya pleno conocimiento de los hechos puestos de manifiesto durante las actuaciones inspectoras; cuarto, la actuación de comprobación e investigación ha revelado que los prestamistas no disponían de fondos para prestar el dinero a Dña. Filomena en 2000 (...).
Por el contrario, Dña. Filomena sostiene que la Administración no ha acreditado, como le corresponde, el nexo entre el patrimonio preexistente y el gasto o inversión realizado, al haberse acreditado documentalmente la realidad de los ingresos obtenidos con base a los cuales se efectuaron los pagos realizados por importe de 17.000.000 ptas., mediante la aportación de tres contratos de préstamo, presentados ante funcionario público competente, y respecto de los que se liquidaron el correspondiente impuesto -ITP- ante la Consellería de Economía y Hacienda, y cuya realidad y validez ha sido reconocida por los propios prestamistas; habiéndose acreditado, igualmente, mediante acta notarial, la devolución de parte de los mismos con antelación al inicio de las actuaciones inspectoras, e incluso la devolución total de alguno de ellos; por lo que, al no probarse el presupuesto de hecho del instituto es improcedente la imputación a los demandantes de una ganancia patrimonial no justificada.
Con base en todo lo cual, la procedencia, o no, de la imputación a la demandante de una ganancia patrimonial no justificada por importe de 17.000.000 ptas., en el presente caso, se supedita a la valoración de las pruebas relativas a las fuentes de financiación, alegada por aquélla, de los pagos realizados, tal como ha acreditado la Administración, durante el ejercicio 2000; esto es, a la calificación de dichos contratos como auténticos o simulados; en tanto que los mismos se erigen en la prueba apta para enervar la presunción de aplicación del instituto de la ganancia patrimonial no justificada.
Al respecto, de los autos se deduce que es cuestión pacífica entre las partes la existencia material de tres contratos de préstamo, presentados ante funcionario público competente, y respecto de los que se liquidaron el correspondiente impuesto - ITP- ante la Consellería de Economía y Hacienda, cuya realidad y validez ha sido reconocida por los propios prestamistas; así como su eficacia frente a terceros, conforme al artículo 1.227  CC (...)
En este tema, procede traer a colación, por un lado, la  STS de 8 de junio de 2002 , en la que se afirma la naturaleza de préstamo de la entrega de una cantidad con la carga de devolverla en 75 años sin interés alguno, presentado a autoliquidación como tal, con base en los siguientes argumentos:
"es lo cierto que la Sala no puede compartir la tesis impugnatoria de la Administración aquí recurrente.
Lo impide, por una parte, la consideración de que está admitido que las condiciones del préstamo -su carácter de préstamo sin interés y el plazo de 75 años pactado para su devolución-, así como el importe nominal de la obligación -trescientos millones de pesetas- fueron tenidos en cuenta correctamente en la autoliquidación en su día formulada por el «Instituto de Educación e Investigación, SA» en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y en aplicación de los arts. 7. b) y 10.1, del Texto Refundido del ITP y AJD de 1980 (...).
Lo impide, también y por otro lado, la realidad de que, en las condiciones acabadas de señalar, no podía la Administración montar la presunción de que el acto gravado no era un préstamo, sino una donación onerosa (la entrega de trescientos millones de pesetas con la carga de devolver setenta y cinco años después el mismo capital sin interés alguno), siendo así que se ajustaba en todo al concepto de préstamo contenido en el art. 1740 del  Código Civil, que, específicamente, sólo prevé el pago de intereses cuando se hubieren pactado -art. 1755 - y a las reglas de determinación de la base establecidas en el Texto Refundido aplicable al caso.
En efecto, (...) la Administración (...) del hecho demostrado de la realidad del préstamo y de sus condiciones, así como también del cumplimiento estricto, en la inicial autoliquidación, de las condiciones establecidas en la ley no podía sacarse, sin más, la conclusión de que el préstamo concertado no era tal sino una donación y, más concretamente, una donación con causa onerosa del art. 619 del Código Civil , o, lo que es lo mismo, una donación en que el donante -aquí el prestamista- «habría» -así, en hipótesis- impuesto al Instituto donatario -el prestatario en la operación- el gravamen inferior al valor de lo donado consistente en la capitalización del nominal prestado al 4 por 100. No concurría «el enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano» que exigía el art. 1253 del Código Civil -hoy derogado por la disposición derogatoria única, ap. 2.1º, de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que lo ha sustituido por su art. 386 - y que para el procedimiento de gestión tributaria sigue conservando, por fortuna, el art. 118.2 LGT . (...) equiparar un préstamo sin interés, aunque sea con plazo dilatado de devolución, a una donación onerosa, o, lo que es lo mismo, decir que quien recibe un préstamo sin interés en tales condiciones está en la misma situación jurídica que quien recibe una donación, equivale tanto como no interpretar en sentido jurídico, como procede como primer estadio del procedimiento hermenéutico, y como imponía e impone la LGT, respectivamente, en sus arts. 25 y actual 23 , un acto ajustado en todo a las prevenciones establecidas para el préstamo en el Código Civil y las tributarias de concreción de hecho imponible y base impositiva determinadas por el Texto Refundido a él aplicable."
Y, por el otro, la STS de 8 de junio de 2007 , en la que respecto del valor probatorio de los documentos privados de préstamo presentados a liquidación ante funcionario público competente, se afirmó lo siguiente:
"QUINTO (...)
La negación de valor probatorio que al documento privado de préstamo se le ha dado en la sentencia aquí recurrida no puede ser aceptada como motivo del distinto tratamiento que el caso aquí debatido ha recibido respecto del que ha tenido en las sentencias aportadas de contraste.
En el caso que nos ocupa, y a la vista de las circunstancias concurrentes, al documento privado de préstamo liquidado del Impuesto correspondiente ha de dársele plena virtualidad probatoria no sólo entre los que lo hubieran suscrito y sus causahabientes (art. 1225 del Código Civil ) sino respecto de terceros (art. 1227 del mismo Código ) desde el día en que se presentó en la Oficina pública para la liquidación del impuesto pertinente.
Con independencia de la calificación jurídica que resulte apropiado dar al susodicho contrato de préstamo, es lo cierto que la presunción "iuris tantum" que contenía el art. 49 de la  Ley 18/1991 ( RCL 1991, 1452, 2388)  al tiempo de los hechos queda desvirtuada a través de la prueba documental unida a las actuaciones, prueba que ha valido al mismo Tribunal de instancia para considerar acreditado en otros dos casos idénticos que las compraventas en cuestión que fueron imputadas como incremento de patrimonio no justificado tienen su antecedente inmediato en los dos préstamos que por idéntico importe e iguales condiciones concedió asimismo el padre del aquí recurrente a sus otros dos hermanos.
Los elementos probatorios incorporados a las actuaciones, valorados en su conjunto, se han considerado suficientes en las sentencias de contraste para destruir la presunción "iuris tantum" de que hablaba la sentencia recurrida en cuanto llevan a entender justificada la procedencia de los fondos con los que se adquirieron las viviendas. Ninguna razón hay para no entenderlo así en el caso idéntico de la sentencia aquí recurrida.
Justificada la procedencia patrimonial de los fondos con los que se adquirió en nuestro caso la vivienda, desaparece la condición de incremento patrimonial injustificado que se atribuyó por la Administración a la operación, todo ello con independencia de la valoración que pueda merecer el documento calificado como contrato de préstamo, que no fue objeto de la actividad inspectora ni de este recurso."
Jurisprudencia, sobre el valor probatorio de los documentos privados de préstamo, presentados a liquidación ante el órgano competente, que, como no puede ser de otra manera, asume la Sala; sin que la misma pueda ser desvirtuada, ni por la ausencia de cantidades devueltas hasta la fecha, al no ser condición del contrato de préstamo su devolución en una fecha concreta anterior a los veinte años; ni por la ausencia de fondos para prestar por parte de los prestamistas, con base en el argumento de que no está probado de que el dinero utilizado por éstos en sus préstamos procedía de años anteriores habiendo permanecido en sus domicilios durante años, o en el argumento de que D. Mario tenía deudas con entidades bancarias en la fecha en que prestó dinero a Dña. Filomena , o en el argumento de la dudosa realidad de las facturas cobradas por Don. Pablo Jesús de ECONOMICA DE VARIACIONES, SL, de la que D. Feliciano es socio y administrador único, ya que dichas apreciaciones deberían haber ido acompañada de una global actividad probatoria respecto de los patrimonios de dichos prestamistas, que permita sostener las impresiones expresadas por la Inspección; ya que sólo a partir de la misma es cabalmente sostenible dichas afirmaciones. Siendo imputable a la Inspección dicha actividad probatoria desde el momento de los elementos de prueba aportados por los mismos. TSJ CV 27-01-2009.


1.- La calificación de una entrega de dinero como préstamo o como donación depende de las características intrínsecas del negocio jurídico efectivamente realizado entre las partes. Así, si el receptor del dinero está obligado a su devolución, el negocio jurídico es un préstamo, que tiene naturaleza onerosa. Sin embargo, si no existe obligación de devolver el dinero recibido, por haber sido entregado con ánimo de liberalidad el negocio jurídico efectuado es una donación, de naturaleza lucrativa.
2.- La calificación jurídica del negocio realizado determinará su tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pues si se trata de préstamo, estará sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, si bien sin tributación efectiva por estar exento, mientras que si se trata de una donación, estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por dicho concepto.

3 comentarios:

  1. Felicidades Alberto por la interesante recopilación de jurisprudencia contenida en el artículo. El Memento fiscal en su apartado 5539 de su versión 2011 cita la STSJ Andalucia de 16-4-03 rec. 1123/01 para precisar que "la falta de devolución de lo prestado no convierte el préstamo en donación, pues el incumplimiento de las obligaciones del contrato no altera la naturaleza de este". No obstante, he revisado esta sentencia y no contiene tal precisión. Dado tu estudio jurisprudencial, ¿conoces alguna sentencia que se pronuncie en tal sentido? Saludos de una colega.

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