7.1.11

RECUPERAR EL IVA DE DEUDOR DECLARADO EN CONCURSO

TEAC 21/09/2010

Dice que el SP del IVA para poder recupera el IVA de facturas impagadas por un cliente declarado en concurso tiene que probar el cumplimiento de los requisitos del artículo 80 LIVA, en concreto la expedición y remisión de las facturas rectificativas al destinatario.

80.TRES LIVA.- Se puede reducir la B.I. del IVA cuando el destinatario no haya pagado la cuota del IVA, cuando tras el devengo se dicte auto de declaración de concurso. Pero se exige el cumplimiento de los requisitos fijados en el RIVA:

24.1 RIVA: SP está obligado a expedir factura rectificativa o documento sustitutivo en que se rectifique (se reduzca) o anule la cuota repercutida y a remitírsela al cliente moroso en la forma prevista por el 13 del RD 1496/2003
No exige que la remisión de la factura rectificativa se notifique de forma fehaciente pero sí exige que de acuerdo con el artículo 105 de la Ley 58/2003, quien haga valer un derecho pruebe los hechos constitutitos del mismo. Por tanto, es más que recomendable hacer la remisión en forma fehaciente.

24.2 RIVA.- Otros requisitos:
-La operación de la que se pretenda recuperar el IVA tiene que haber sido facturada y anotada en el Libro Registro de facturas expedidas en tiempo y forma.
-Comunicación a la AEAT del domicilio fiscal del acreedor, en el plazo de 1 mes desde la expedición de la factura rectificativa de: la modificación practicada de la B.I., haciendo constar que la modificación no se refiere a: créditos garantizados, afianzados o asegurados, créditos entre personas o entidades vinculadas, créditos adeudados o afianzados por entes públicos ni operaciones en que el destinatario no esté establecido en el TAI, ni en Canarias, Ceuta o Melilla.
A dicha comunicación hay que acompañar la siguiente documentación:
-Copia de las facturas rectificativas que refleje la fecha de expedición.
-En caso de concurso: copia del auto de declaración de concurso del deudor o certificación del RM que acredite la situación de concursado.
-En caso de créditos incobrables (no hace falta cuando el deudor es concursado), documentos que acrediten que se ha instado el cobro por vía judicial.

Otras obligaciones (del deudor):
Si es empresario o profesinal tiene que comunicar a la AEAT de su domicilio fiscal que ha recibido las facturas rectificativas del acreedor y consignar el importe total de las cuotas rectificadas en un plazo determinado, pero aunque esto se incumpla no impide la modificación de la base imponible del acreedor si se cumplen los requisitos antes dichos.

TODOS LOS FUNDAMENTOS DE DERECHO DE LA RESOLUCIÓN:
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer de la reclamación económico-administrativa que se examina, que ha sido interpuesta en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria y en el RD 520/2005 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 de 17 de diciembre General Tributaria en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.
La cuestión a resolver por este Tribunal Económico-Administrativo Central en las presente reclamación consiste en determinar si se han cumplido las obligaciones necesarias reglamentariamente establecidas en relación con el procedimiento de modificación de la base imponible.
SEGUNDO: La regulación de la modificación de la base imponible en el IVA figura en el artículo 80 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que dispone en su apartado Tres que "La base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo máximo fijado en el número 5 del apartado 1 del artículo 21 de la Ley 22/2003, de 9 de Julio, concursal."
Añade dicho artículo, en su apartado siete que "en los casos a que se refieren los apartados anteriores la modificación de la base imponible estará condicionada al cumplimiento de los requisitos que reglamentariamente se establezcan".
En desarrollo de esta previsión, el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, establece, en su artículo 24, lo siguiente:
"1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre.
La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión del documento que rectifique al anteriormente expedido.
2. La modificación de la base imponible cuando se dicte auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones sujetas al impuesto, así como en los demás casos en que los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o parcialmente incobrables, se ajustará a las normas que se establecen a continuación:
a) Quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:
1.º Las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar deberán haber sido facturadas y anotadas en el libro registro de facturas expedidas por el acreedor en tiempo y forma.
2.º El acreedor tendrá que comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, en el plazo de un mes contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, y hará constar que dicha modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, a créditos adeudados o afianzados por entes públicos ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto.
A esta comunicación deberán acompañarse los siguientes documentos:
La copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de expedición de las correspondientes facturas rectificadas._
En el supuesto de concurso, la copia del auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones cuya base imponible se modifica o certificación del Registro Mercantil, en su caso, acreditativa de aquel._
En el supuesto de créditos incobrables, los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor._
b) En caso de que el destinatario de las operaciones tenga la condición de empresario o profesional, deberá comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal la circunstancia de haber recibido las facturas rectificativas que le envíe el acreedor, y consignará el importe total de las cuotas rectificadas y, en su caso, el de las no deducibles, en el mismo plazo previsto para la presentación de la declaración-liquidación a que se refiere el párrafo siguiente. El incumplimiento de esta obligación no impedirá la modificación de la base imponible por parte del acreedor, siempre que se cumplan los requisitos señalados en el párrafo a)._
Además de la comunicación a que se refiere el párrafo anterior, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hayan recibido las facturas rectificativas de las operaciones el citado destinatario deberá hacer constar el importe de las cuotas rectificadas como minoración de las cuotas deducidas._
Cuando el destinatario no tenga la condición de empresario o profesional, la Administración tributaria podrá requerirle la aportación de las facturas rectificativas que le envíe el acreedor._
c) La aprobación del convenio de acreedores, en su caso, no afectará a la modificación de la base imponible que se hubiera efectuado previamente."_
En el presente caso, la cuestión controvertida se refiere a la obligación establecida en el artículo 24.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido de X, S.L. de expedir y remitir factura rectificativa al destinatario, Y, S.L. Concretamente, la regularización que efectúa la Administración se basa en que la entidad X, S.L., no ha podido acreditar el envío de la factura rectificativa a Y, S.L._
Por tanto, la cuestión que se plantea es un problema de prueba ya que la entidad reclamante, en sus alegaciones, no cuestiona la obligación de remitir la factura sino que se condicione la rectificación de la base imponible al hecho de notificar el envío de la misma de manera fehaciente._
TERCERO: De acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi". _
La rectificación de las cuotas como consecuencia del incumplimiento de la contraprestación que incumbe al repercutido es un derecho que la normativa reconoce a favor del emisor de la factura a partir de la reforma operada en la Ley 37/1992 por la Ley 22/1993, y, posteriormente, por las leyes 13/1996 y 66/1997. _
Con anterioridad a estas modificaciones, una vez concluida la operación, las cuotas de IVA quedaban integradas en el crédito que el emisor de la factura ostentaba frente al destinatario de las operaciones gravadas, y, por lo tanto, sometidas al mismo régimen jurídico que el resto de dicho crédito, que formaba parte de una relación jurídico-privada entre las partes implicadas, sin que la falta de pago de dicho crédito afectase a la relación jurídico-tributaria entre el sujeto pasivo y la Administración tributaria. _
Dicha modificación obedeció a una especial sensibilidad del legislador, quien decidió que las consecuencias del impago fueran compartidas también por la Administración en relación con aquella parte del crédito que se correspondía con la cuota repercutida. _
Es decir, que la Administración no se desentiende del desenlace de la operación que le ha supuesto un crédito a su favor en concepto de IVA, sino que, excepcionalmente, deviene parte en una relación de la que, hasta ese momento, había quedado excluida, sustituyendo como acreedor, en una parte de dicha relación, al que lo era hasta la fecha de forma exclusiva. _
Pero para ello, es preciso el cumplimiento de ciertos requisitos._
En este caso la norma cuyas consecuencias invoca a su favor el sujeto pasivo está contenida en el artículo 80 de la Ley 37/1992, que le permite no padecer las consecuencias de la falta de pago de una parte del crédito que ostenta frente a un cliente, siempre que se cumplan ciertos requisitos, y, entre ellos, la remisión al cliente de la factura rectificativa, remisión que, en consecuencia, debe probar el interesado. _
En relación con los criterios de normalidad y facilidad probatoria, también éstos apuntan al sujeto pasivo, pues acumula el control de la actividad que despliega y la información sobre su desarrollo._
Sin embargo, tal como consta en el expediente, cuando la Administración Tributaria requiere justificante del envío de la factura rectificativa a la entidad destinataria, la entidad reclamante manifiesta que hasta el 28 de febrero de 2008 "enviábamos a nuestros clientes las facturas rectificativas (las emitidas para recuperar el IVA), por correo ordinario, pero que a raíz de algunas incidencias detectadas, hemos puesto en marcha, a partir del uno de marzo, el envío por correo certificado de este tipo de facturas, concretamente la que es objeto de este requerimiento volvimos a remitírsela a Y, S.L. a finales de la semana pasada."_
A la vista de que no aporta medio de prueba alguno que acredite dicho envío, ni en el procedimiento de aplicación de tributos ni en la presente vía económico-administrativa, se debe desestimar las alegaciones presentadas por la entidad reclamante. Si bien es cierto que la norma no exige que la remisión de la factura rectificativa se notifique de forma fehaciente si exige que de acuerdo con el artículo 105 de la Ley 58/2003, General Tributaria quien haga valer un derecho pruebe los hechos constitutitos del mismo. Por tanto, corresponde a X, S.L. probar la remisión al cliente de la factura rectificativa por cualquier medio admitido en derecho ya que en virtud del artículo 106.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria resultan aplicables las normas que sobre medios y valoración de la prueba se contienen en el Código Civil y la Ley de Enjuiciamiento Civil._
Más aún, no sólo la entidad reclamante no prueba la remisión de la factura rectificativa a la deudora, sino que además, existen indicios suficientes para considerar que dicho factura no se remite en mayo de 2007 ya que el 7 de abril de 2008 se comunica a la deudora las facturas impagadas, mencionando la factura original impagada, de fecha 9 de abril de 2007 y sin hacer referencia a ninguna factura rectificativa. Es el 11 de marzo de 2008, ya iniciado el procedimiento de comprobación por parte de la Administración, cuando queda acreditado que X remite a la entidad deudora la citada factura rectificativa._
En conclusión, procede confirmar la liquidación provisional impugnada al no haberse acreditado el cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 24 del Reglamento del impuesto (RD 1624/1992) . Este criterio se ha mantenido por el TEAC anteriormente, en resolución de 9 de junio de 2009 (RG 1582 y ...)._

Por lo expuesto,_

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vista la reclamación económico-administrativa que, en única instancia de conformidad con lo dispuesto en el artículo 229.1 a) de la Ley 58/2003 General Tributaria, pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesta por X, S.L. con NIF: ... y actuando en su nombre y representación D. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdo de liquidación provisional nº ..., de fecha 11 de septiembre de 2008 y dictada por la Unidad de Control Tributario y Aduanero de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, y referida al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos mayo de 2007, por importe de 50.987,36 euros de deuda tributaria ACUERDA: desestimarla, confirmando la liquidación provisional practicada._

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