11.10.10

AMPLIACION DE CAPITAL POR COMPENSACION DE CREDITOS

TSJ de Baleares Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 1ª, S 6-11-2007, nº 938/2007, rec. 870/2005. Pte: Socias Fuster, Fernando.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- PLANTEAMIENTO DE LA CUESTION LITIGIOSA.
La entidad recurrente formalizó una ampliación de capital en la que unos suscriptores de acciones capitalizaron determinados créditos ostentados contra la sociedad.
La entidad entendió que dicha operación consistía en una ampliación de capital mediante "aportaciones no dinerarias" en la cantidad de 60.101.194,94 € ya que los accionistas que acudieron a la ampliación por dicho importe, en lugar de desembolsar dinero, procedieron a compensar los créditos que por dicho importe tenían contra la sociedad. Se producía pues, una compensación de créditos que, a juicio de la recurrente, no constituye aportación dineraria.
La importancia de la conceptuación como aportación "dineraria" o "no dineraria", deriva de que la segunda goza de una exención contemplada en el artículo 45.I.B).10 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el cual declara exentas las "operaciones societarias a que se refiere el art. 21 anterior, a las que sea aplicable el régimen especial establecido en el tít. I L 29/1991 de 16 diciembre , de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas".
En el momento de formalizarse la escritura pública de ampliación de capital, la referencia que contienen los artículos 21 y 45.I.B).10 del Real Decreto Legislativo 1/93 EDL1993/17918 se entiende efectuada a los artículos 97 y 108 de la Ley 43/95, de 27 de Diciembre, del Impuesto sobre Sociedades art EDL 1995/17005▼ .97 EDL 1995/17005 art.108 EDL 1995/17005, en virtud de lo dispuesto en la Disposición Adicional Octava de dicho texto legal.
La Administración tributaria interpreta que la compensación de créditos tiene la conceptuación jurídica de aportación dineraria y entre otras razones porque la Ley de Sociedades Anónimas, cuando en sus arts. 154 a 157 trata del aumento de capital, enumera la aportación no dineraria (art. 155 ), como algo distinto del aumento de capital por compensación de créditos, al que dedica un precepto distinto (el art. 156 ), por lo que la exención sólo sería aplicable a las aportaciones no dinerarias distintas de la compensación de créditos.
La parte recurrente entiende que la operación consistente en que un socio se adjudique acciones a cambio de lo que la sociedad le adeuda, constituye una verdadera aportación no dineraria ya que sin duda se aumenta el patrimonio social, pero sin aportación dineraria alguna. De la misma forma, cabría la posibilidad de aportar derechos de crédito frente a terceros, que tampoco serían -a su juicio- aportaciones dinerarias.
Asimismo se argumenta que la Dirección General de los Registros y del Notariado ha asumido que el aumento de capital por compensación de créditos es, por su propia naturaleza, un aumento no dinerario.

SEGUNDO.- LA COMPENSACIÓN DE CRÉDITOS EN DINERO, NO ES APORTACIÓN NO DINERARIA.
Para la resolución de la controversia debe partirse de la realidad no cuestionada de que los socios que acudieron a la ampliación de capital disponían previamente de un crédito líquido, vencido y exigible contra dicha sociedad. También es indiscutible que a cambio de la suscripción de las acciones de la ampliación, dichos nuevos accionistas se convirtieron en deudores de la sociedad, también por una cantidad líquida, vencida y exigible a favor de la misma.
Así pues, la ampliación de capital se hizo efectiva mediante la compensación de créditos en dinero entre una y otros.
De la lectura de los preceptos de la LSA relativos a la ampliación de capital, se desprende la radical diferencia de tratamiento entre las aportaciones dinerarias (cuyo valor es su propio importe, sin necesidad de evaluación alguna) y las aportaciones no dinerarias, (en las que es preciso valorar en dinero el importe económico de dichas aportaciones). En la ampliación por compensación de créditos no es necesaria tasación alguna de las aportaciones efectuadas, porque igualmente el valor de lo aportado se corresponde con el importe nominal de lo compensado. Se asimila así, la figura de compensación de créditos con la de la aportación dineraria.
Cuando la norma fiscal establece exenciones para las aportaciones no dinerarias, se entiende que lo hace respecto de aquellas consideradas como tales en la LSA, es decir de las que precisan una tasación y valoración para determinar en dinero lo que inicialmente no constituye dinerario.
Quien aporta un crédito dinerario, líquido, vencido y exigible, no puede sostener que dicha aportación sea "no dineraria" y desde luego no es equivalente ni analógica a las aportaciones del art. 155 LSA. O lo que es lo mismo: puestos en el compromiso de encajar la compensación de créditos entre la alternativa de aportación no dineraria o dineraria, sin duda, por la naturaleza de lo aportado, obtiene mejor acomodo en la segunda ya que lo transferido a cambio de las acciones en definitiva es un crédito en dinero y por ello se canjean dos deudas en dinero.
Pero es que si se toma la postura que resulta de la LSA, esto es, la de entender que la compensación de créditos es una categoría diferente a las aportaciones dinerarias y a las no dinerarias -en dicha LSA se dedican artículos separados a cada una de las tres posibilidades- de nuevo nos encontramos con el problema de que la exención fiscal sólo está reconocida para una de las tres categorías (las aportaciones no dinerarias) y en el caso enjuiciado no se ha realizado la definida como tal en el art. 155 LSA, sino otra distinta.
Por otra parte si se acude al art. 1196 del CC se advierte que para que proceda la compensación es preciso el que "ambas deudas consistan en una cantidad de dinero" -como en el caso lo son tanto la deuda que tenía la empresa para con el socio que acude a la ampliación de capital como la del socio para con la empresa de la que adquiere acciones-, por lo que si se admite que existe una aportación sujeta al ITP, desde luego esta aportación debe ser calificada de dineraria porque las deudas compensadas lo son "en una cantidad de dinero".

TERCERO.- LA INTERPRETACIÓN DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE REGISTROS.
A los efectos de la interpretación de las normas tributarias, carece de relevancia la interpretación que a la compensación de créditos se le otorgue desde el punto de vista registral ya que dichas interpretaciones responden a finalidades distintas e indiferentes entre sí.
Por otra parte, el incentivo fiscal (exención) queda justificado en aportaciones no dinerarias de carácter especial y en la medida en que no cabe la interpretación analógica para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito de las exenciones (art. 23.3º de la LGT entonces vigente), no cabe la posibilidad que el recurrente invoca: que para la aplicación de una exención prevista para las aportaciones del art. 155 LSA se asimile la aportación por compensación de créditos del art. 156 .
El remedio de acudir a la analogía, por ejemplo si es posible a efectos registrales, con lo que se demuestra que el argumento de acudir la doctrina registral, es de escaso valor ya que en un caso es posible la interpretación analógica, pero no lo es en la aplicación de las exenciones y bonificaciones fiscales por expresa disposición legal.
Procede pues, la desestimación del recurso.

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