26.9.10

ELEMENTOS PATRIMONIALES AFECTOS

De acuerdo con la normativa reguladora del IRPF (Arts. 29 de la Ley y 22 del Reglamento) los criterios de afectación de bienes y derechos al ejercicio de una actividad económica son los siguientes:

1º Son bienes y derechos afectos a una actividad económica los necesarios para la obtención de los rendimientos empresariales o profesionales.
Conforme a este criterio, se consideran expresamente afectos los siguientes elementos patrimoniales:
a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolla la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos.
De acuerdo con lo expuesto, no pueden considerarse afectos aquellos bienes destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento o recreo.
- Importante: en ningún caso, tienen la consideración de elementos patrimoniales afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad (acciones o participaciones) y de la cesión de capitales a terceros como, por ejemplo, todo tipo de cuentas bancarias.

Consulta V1071-09.- Titular de una farmacia, que tributa en estimación directa normal en el IRPF y en el régimen especial del recargo de equivalencia en el IVA, va a adquirir una plaza de garaje en los alrededores de la oficina de farmacia con el fin de estacionar su vehículo mientras ejerce dicha actividad.

2º Los elementos afectos han de utilizarse sólo para los fines de la actividad.
Con arreglo a esta nota, no pueden considerarse afectos aquellos bienes y derechos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante.
A estos efectos, se consideran utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante, los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de la actividad.
Esta excepción no es aplicable a los automóviles de turismo y sus remolques, las motocicletas y las aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo. Estos bienes únicamente tendrán la consideración de elementos patrimoniales afectos al desarrollo de una actividad económica cuando se utilicen exclusivamente para los fines de la misma, sin que en ningún caso puedan considerarse afectos en el supuesto de utilizarse también para necesidades privadas, ni siquiera aunque dicha utilización sea accesoria y notoriamente irrelevante.
Sin embargo, como excepción de la excepción, se admite la utilización para necesidades privadas (siempre que sea de forma accesoria y notoriamente irrelevante) sin perder por ello su condición de bienes afectos, de los automóviles de turismo y demás medios de transporte que, estando incluidos en la enumeración del párrafo anterior, se relacionan a continuación:
a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías.
b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación.
c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación.
d) Los destinados a desplazamientos profesionales de representantes o agentes comerciales. Ver consulta V2847-09
e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad.

A estos efectos, se consideran automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas, los definidos como tales en el anexo del Real Decreto legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".

AFECTACIÓN PARCIAL.
La utilización necesaria y exclusiva para los fines de la actividad de un bien divisible puede recaer únicamente sobre una determinada parte del mismo (afectación parcial) y no necesariamente sobre su totalidad.
Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto, sin que en ningún caso sean susceptibles de afectación parcial los elementos patrimoniales indivisibles.

Aprovechamiento separado e independiente s/la DGT V1352-10
"La susceptibilidad de un aprovechamiento separado e independiente es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria".

La afectación parcial de un elemento patrimonial comporta importantes consecuencias fiscales ya que, los ingresos y gastos correspondientes a dicha parte del bien deben incluirse entre los correspondientes a la actividad económica a que esté afecto.
"La afectación parcial supondrá que podrán deducirse proporcionalmente a la parte de la vivienda afectada en relación con la totalidad de la misma, las amortizaciones correspondientes a la depreciación efectiva del referido elemento patrimonial."V2389-05
"La afectación parcial supondrá que podrán deducirse proporcionalmente a la parte de la misma afectada en relación con la totalidad de la vivienda, los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como pueden ser el IBI, la comunidad de propietarios, el seguro, etc.
Ahora bien, los gastos derivados de los suministros (agua, luz, gas, teléfono, etc.) solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad."
V0999-09, V0326-10
Si el empresario/profesonal fuese arrendatario de la vivienda, la afectación parcial referida supone que podrá deducir el gasto correspondiente a las rentas satisfechas por el arrendamiento de la vivienda en proporción a la parte exclusivamente afectada a la actividad económica en relación con la totalidad de la misma. V0326-10

No se entienden afectados aquellos elementos patrimoniales que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica (libro registro de bienes de inversión) que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario.

En caso de matrimonio, la afectación de un elemento patrimonial está condicionada a que su titularidad sea privativa del cónyuge que ejerce la actividad, o bien, que sea ganancial o común a ambos cónyuges.
Si se utiliza un elemento común o ganancial, el titular debe considerarlo plenamente afectado a la actividad, aunque el citado bien pertenezca a ambos cónyuges. Por contra, los bienes privativos del cónyuge que no ejerce la actividad económica no pueden considerarse afectos a la misma sino que tienen la consideración de elementos patrimoniales cedidos. Según la consulta V1392-10 si los elementos son de un matrimonio en separación de bienes en proindiviso, también puede considerarlos plenamente afectados a la actividad el titular de la misma.

Ejemplos:
1. Don V.R.V., abogado en ejercicio, utiliza el ordenador de su despacho profesional para asuntos particulares en determinados días festivos.
La utilización del ordenador, que objetivamente tiene el carácter de inmovilizado adquirido y utilizado para el desarrollo de la actividad profesional, en días inhábiles está expresamente recogida en el Reglamento como una excepción al requisito de la exclusividad de la afectación, por lo que, en este caso, el ordenador puede considerarse en su totalidad como un bien afecto.
2. Don S.A.M., taxista, suele utilizar su vehículo en ciertos días de descanso para ir al campo con su familia.
La utilización del taxi para necesidades privadas en días inhábiles en los que se interrumpe el normal ejercicio de la actividad, no impide considerar dicho vehículo plenamente afecto a la actividad empresarial desarrollada por su titular, al tratarse de un vehículo destinado al transporte de viajeros mediante contraprestación y aparecer expresamente exceptuado del requisito de exclusividad absoluta aplicable con carácter general a los automóviles de turismo.
3. Don A.A.R., médico oftalmólogo, utiliza dos habitaciones de su vivienda exclusivamente como consulta. Dichas habitaciones, que tienen 40 m2 y así consta en el correspondiente recibo del Impuesto sobre Actividades Económicas, representan el 30% de la superficie total de la vivienda habitual. ¿Puede considerarse afectada a la actividad profesional la superficie utilizada para consulta y, consiguientemente, deducirse de los rendimientos de la actividad los gastos correspondientes a dicha superficie?
La parte de la vivienda utilizada exclusivamente como consulta puede considerarse afectada a la actividad profesional desarrollada por su titular; por lo tanto, los gastos propios y específicos de esta parte de la vivienda pueden deducirse de los rendimientos íntegros de la actividad profesional.

AFECTACIÓN
Traspaso de elementos patrimoniales del patrimonio personal al patrimonio empresarial o profesional: afectación (Arts. 28.3 Ley IRPF y 23 Reglamento).
El patrimonio empresarial o profesional está constituido por todos aquellos bienes o derechos integrados en el ámbito organizativo de una actividad económica desarrollada por su titular. Por su parte, el patrimonio particular comprende el resto de bienes o derechos cuya titularidad corresponde igualmente al contribuyente, pero que no están afectos al desarrollo de ninguna actividad económica.
Los principios y reglas que rigen la afectación de bienes o derechos son los siguientes:
1º La incorporación de un bien a la actividad económica desde el patrimonio personal del contribuyente titular de la misma no produce alteración patrimonial a efectos fiscales mientras el bien continúe formando parte de su patrimonio.
2º El elemento patrimonial se incorpora a la contabilidad del contribuyente por el valor de adquisición que tuviese el mismo en el momento de la afectación.
Dicho valor está formado por la suma del importe real por el que se efectuó la adquisición, el coste de las inversiones y mejoras efectuadas en el elemento patrimonial y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, satisfechos por el adquirente. Dicho valor se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto.
Cuando la adquisición del elemento patrimonial se hubiera producido a título lucrativo por el titular de la actividad, se aplicarán las reglas anteriores, si bien como importe real de la adquisición se tomará el valor de adquisición a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado.
Se entenderá que no ha existido afectación si el elemento patrimonial se enajena antes de transcurridos 3 años desde ésta.

DESAFECTACIÓN
Traspaso de elementos patrimoniales del patrimonio empresarial o profesional al patrimonio personal del titular: desafectación (Arts. 28.3 Ley IRPF y 23 Reglamento).
Los principios y reglas de la desafectación de bienes o derechos son los siguientes:
1º El traspaso de activos fijos desde el ámbito empresarial al personal del contribuyente no produce alteración patrimonial mientras el elemento patrimonial continúe formando parte de su patrimonio.
2º La incorporación del bien o derecho al patrimonio personal se efectúa por el valor neto contable del mismo a la fecha del traspaso.
3º La desafectación no precisa transcurso de tiempo alguno para que se entienda consumada desde el momento en que ésta se realiza.
No obstante lo anterior, si el elemento patrimonial desafectado se enajena antes de que hayan transcurrido 3 años desde la desafectación, incluso cuanto ésta se hubiera producido como consecuencia del cese en la actividad, no resultarán aplicables los porcentajes reductores a que se refiere la disposición transitoria novena de la Ley del IRPF en la determinación de la ganancia patrimonial obtenida.

Transmisiones de elementos patrimoniales afectos
La transmisión de elementos patrimoniales afectos pertenecientes al inmovilizado material o intangible de la actividad económica origina ganancias o pérdidas patrimoniales que no se incluyen en el rendimiento neto de la actividad.
La cuantificación de su importe y su tributación efectiva se realiza de acuerdo con las reglas contenidas en la Ley del Impuesto para las ganancias y pérdidas patrimoniales (Arts. 37.1 n) Ley IRPF y 40.2 y 42 Reglamento IRPF).

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